Ukraińska emerytura a PIT w Polsce

Coraz częściej zdarza się, że osoby mieszkające w Polsce otrzymują jednocześnie świadczenia z zagranicy. Dotyczy to między innymi obywateli Ukrainy, którzy pracują w Polsce, przebywają tu przez większą część roku, a równolegle pobierają emeryturę wypłacaną przez ukraińskie instytucje. W takich przypadkach pojawia się praktyczny problem, czy zagraniczne świadczenie emerytalne trzeba wykazać w polskim zeznaniu rocznym oraz czy wpływa ono na krajowe rozliczenie podatku dochodowego.

Przyjmijmy przykład obywatelki Ukrainy, która przez większą część roku mieszka w Polsce, ukończyła 50 lat, pracuje tutaj na 1/8 etatu i jednocześnie pobiera emeryturę z Ukrainy. W swoim kraju ma mieszkanie, bliską rodzinę i w przyszłości planuje powrót. Taki stan faktyczny rodzi dwie podstawowe wątpliwości. Trzeba ustalić, czy wynagrodzenie z pracy w Polsce zostało prawidłowo wykazane w informacji PIT-11 oraz czy emerytura z Ukrainy powinna zostać opodatkowana i wykazana w polskim zeznaniu rocznym.

Już na wstępie można wskazać, że sama emerytura z Ukrainy nie podlega opodatkowaniu w Polsce i nie trzeba jej wykazywać w polskim zeznaniu rocznym. Taki wniosek wynika z przepisów umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Polską a Ukrainą. Zanim jednak przejdziemy do samej emerytury, warto uporządkować jeszcze dwie kwestie, czyli rezydencję podatkową oraz sposób wykazania wynagrodzenia z pracy w informacji PIT-11.

Rezydencja podatkowa a obowiązek rozliczenia dochodów w Polsce

Punktem wyjścia w takich sprawach jest ustalenie, czy dana osoba podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy mający miejsce zamieszkania na terytorium Polski podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Z kolei art. 3 ust. 1a ustawy o PIT wyjaśnia, że za osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce uważa się podatnika, który posiada tu centrum interesów osobistych lub gospodarczych albo przebywa w Polsce dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W przyjętym przykładzie obywatelka Ukrainy przez większą część roku mieszka w Polsce, więc już z tego powodu może zostać uznana za polskiego rezydenta podatkowego. Nie wyklucza tego fakt, że na Ukrainie ma mieszkanie i bliską rodzinę oraz planuje tam wrócić. Te okoliczności pokazują jedynie, że posiada również silne więzi z Ukrainą, co może prowadzić do wątpliwości przy ocenie centrum interesów życiowych.

W praktyce takie przypadki bywają bardziej złożone, ponieważ jedna osoba może spełniać przesłanki rezydencji podatkowej w dwóch państwach jednocześnie. Wtedy trzeba sięgnąć nie tylko do art. 3 ust. 1 i 1a ustawy o PIT, ale także do przepisów umowy międzynarodowej. Trzeba też pamiętać, że zgodnie z art. 4a ustawy o PIT przepisy dotyczące obowiązku podatkowego stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Jeżeli więc podatniczka chciałaby wykazywać, że dla celów podatkowych pozostaje rezydentką Ukrainy, w praktyce istotne znaczenie miałby ukraiński certyfikat rezydencji podatkowej.

Nawet jednak przy założeniu, że na gruncie polskich przepisów mamy do czynienia z polską rezydencją podatkową, nie oznacza to jeszcze, że Polska opodatkuje każdy dochód osiągany z zagranicy. O tym, czy polski fiskus może opodatkować emeryturę z Ukrainy, rozstrzygają już przepisy konwencji zawartej między oboma państwami.

Wynagrodzenie z pracy w Polsce a prawidłowe wykazanie w PIT-11

Ukraińska emerytura a PIT w Polsce - odrębnie trzeba ocenić prawidłowość wykazania wynagrodzenia z pracy w informacji PIT-11. W sytuacji, gdy przychód został ujęty w części E wierszu 3 poz. 43–45, a w poz. 47 wykazano 0 podatku. Taki sposób ujęcia nie jest prawidłowy, jeżeli brak poboru zaliczki nie wynikał z zastosowania zwolnienia przewidzianego dla pracujących seniorów.

Wiersz 3 części E formularza PIT-11 nie służy do wykazywania zwykłych przychodów ze stosunku pracy tylko dlatego, że podatnik ukończył 65 lat. To miejsce przeznaczone jest dla szczególnych przypadków związanych ze stosowaniem zwolnienia określanego potocznie jako zerowy PIT dla seniora. Jeżeli pracownica nie złożyła oświadczenia dotyczącego tej ulgi, a pracodawca nie pobierał zaliczki wyłącznie dlatego, że przy niskim wynagrodzeniu podatek nie wystąpił z uwagi na kwotę wolną, to przychodu nie należy wykazywać właśnie w tym wierszu.

Inaczej mówiąc, sam brak podatku nie przesądza jeszcze o prawidłowości wykazania przychodu w części dotyczącej szczególnego zwolnienia. W opisanym przypadku zerowa zaliczka może być zgodna z rzeczywistym przebiegiem rozliczeń, natomiast błędne jest przypisanie wynagrodzenia do pozycji przeznaczonej dla przychodów objętych ulgą dla seniora. Wynagrodzenie powinno zostać wykazane jako standardowy przychód ze stosunku pracy.

Czy emerytura z Ukrainy podlega opodatkowaniu w Polsce

Na gruncie samej ustawy o PIT można byłoby dojść do wniosku, że polski rezydent podatkowy powinien wykazać w Polsce wszystkie swoje dochody, również te uzyskane za granicą. Tak wynika z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT. W sprawach międzynarodowych nie można jednak pomijać umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, ponieważ to one rozstrzygają, któremu państwu przysługuje prawo do opodatkowania określonego dochodu.

W przypadku emerytury wypłacanej z Ukrainy decydujące znaczenie ma konwencja między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Kijowie 12.01.1993 r. Zgodnie z art. 18 tej konwencji emerytury i podobne świadczenia wypłacane z jednego umawiającego się państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, z którego są wypłacane.

Jeżeli więc emerytura jest wypłacana z Ukrainy, to wyłączne prawo do jej opodatkowania ma Ukraina. Polska nie może opodatkować tego świadczenia, nawet gdy osoba pobierająca emeryturę mieszka przez większą część roku w Polsce i jest tu traktowana jako rezydent podatkowy na gruncie krajowych przepisów. W tym zakresie pierwszeństwo ma bowiem konwencja międzynarodowa stosowana na podstawie art. 4a ustawy o PIT.

To właśnie dlatego prawidłowy jest wniosek, że ukraińska emerytura nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce. Sam fakt pobierania świadczenia z zagranicy nie wystarcza do objęcia go polskim podatkiem, jeżeli umowa międzynarodowa przyznaje prawo do opodatkowania wyłącznie państwu źródła.

Czy emeryturę z Ukrainy trzeba wykazać w polskim zeznaniu rocznym

Skoro ukraińska emerytura zgodnie z art. 18 konwencji polsko-ukraińskiej podlega opodatkowaniu wyłącznie na Ukrainie, to nie trzeba jej wykazywać w polskim zeznaniu rocznym. Nie jest to dochód, od którego należy obliczyć podatek w Polsce, ani dochód wpływający na polskie rozliczenie według zasad przewidzianych dla innych zagranicznych przychodów.

Ma to duże znaczenie praktyczne, ponieważ podatnicy często przyjmują, że skoro mieszkają w Polsce, to każde zagraniczne świadczenie należy tu ujawnić w rocznym PIT. Tymczasem przy dochodach zagranicznych zawsze trzeba sprawdzić, co wynika z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W tej sytuacji art. 18 konwencji wyłącza polskie opodatkowanie całkowicie, a skoro Polska nie ma prawa opodatkować emerytury, to świadczenie nie jest również wykazywane w rocznym zeznaniu.

Warto przy tym zaznaczyć, że do zastosowania tej zasady nie jest potrzebny certyfikat rezydencji ukraińskiej. W tym przypadku decydujące znaczenie ma to, że świadczenie ma charakter emerytury i jest wypłacane z Ukrainy. Jeżeli podatnik jest w stanie to wykazać, może zastosować regułę wynikającą z art. 18 konwencji.

Wyjątek dotyczący emerytur związanych z pełnieniem funkcji publicznych

Nie każda emerytura otrzymywana z zagranicy będzie oceniana identycznie. Konwencja polsko-ukraińska zawiera także szczególną regulację dotyczącą świadczeń wypłacanych z tytułu funkcji wykonywanych na rzecz państwa lub jego władz. Chodzi o art. 19 ust. 2 tej konwencji. Jeżeli świadczenie miałoby charakter emerytury mundurowej albo podobnej emerytury związanej z wykonywaniem funkcji na rzecz władz ukraińskich, zastosowanie mógłby znaleźć właśnie art. 19 ust. 2 konwencji, a wtedy zasady opodatkowania byłyby inne. W takim przypadku znaczenie miałoby to, czy osoba pobierająca świadczenie posiada polską rezydencję podatkową albo polskie obywatelstwo. W opisanym przykładzie nie ma jednak informacji, aby chodziło o świadczenie tego rodzaju. Dlatego należy przyjąć, że mamy do czynienia ze zwykłą emeryturą z Ukrainy, do której zastosowanie znajduje art. 18 konwencji, a więc świadczenie to podlega opodatkowaniu wyłącznie na Ukrainie.

Ukraińska emerytura a PIT w Polsce – podsumowanie

Jeżeli obywatelka Ukrainy przez większą część roku mieszka w Polsce, to może zostać uznana za polskiego rezydenta podatkowego na podstawie art. 3 ust. 1a ustawy o PIT. Nie oznacza to jednak automatycznie, że Polska opodatkuje również emeryturę wypłacaną z Ukrainy. Zgodnie z art. 4a ustawy o PIT trzeba bowiem uwzględnić postanowienia umowy międzynarodowej, a art. 18 konwencji polsko-ukraińskiej przewiduje, że emerytura taka podlega opodatkowaniu tylko na Ukrainie.

W konsekwencji ukraińska emerytura nie podlega opodatkowaniu w Polsce i nie trzeba jej wykazywać w polskim zeznaniu rocznym. Osobno należy natomiast ocenić poprawność PIT-11 wystawionego przez pracodawcę. Jeżeli brak poboru zaliczki wynikał jedynie z nieprzekroczenia kwoty wolnej od podatku, a nie ze stosowania ulgi dla seniora, to wynagrodzenie nie powinno zostać wykazane w części E wierszu 3 formularza. Inne zasady mogłyby dotyczyć jedynie szczególnych świadczeń, takich jak niektóre emerytury związane z pełnieniem funkcji publicznych, do których odnosi się art. 19 ust. 2 konwencji.