Jak ująć refundacje i dopłaty od Żabka w PKPiR

Model franczyzowy, w szczególności w sieciach handlu detalicznego takich jak sklepy typu „Żabka”, powoduje, że rozliczenia podatkowe przedsiębiorcy znacznie wykraczają poza klasyczną sprzedaż towarów. Franczyzobiorca – obok przychodów ze sprzedaży – otrzymuje od franczyzodawcy liczne świadczenia pieniężne o charakterze wyrównawczym, motywacyjnym lub kompensacyjnym. Są to m.in. refundacje strat towarowych, dopłaty do cen, zwroty opłat administracyjnych, subwencje do działalności czy różnego rodzaju gratyfikacje finansowe.

W praktyce bardzo często pojawia się pytanie, czy takie wpływy należy traktować jako przychód podatkowy, a jeśli tak – gdzie dokładnie ująć je w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz czy zwiększają one limit przychodów obligujący do prowadzenia pełnych ksiąg rachunkowych. Wątpliwości potęguje fakt, że część tych świadczeń ekonomicznie „oddaje” przedsiębiorcy wcześniej poniesiony koszt, co prowadzi do błędnego wniosku, że można je rozliczać poprzez korektę kosztów zakupu.

Tymczasem odpowiedź na te pytania wynika wprost z konstrukcji ustawy o PIT i jest dla podatników dość jednoznaczna.

Definicja przychodu w ustawie o PIT a rozliczenia franczyzowe

Podstawowym punktem odniesienia jest art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który określa ogólną definicję przychodu z działalności gospodarczej. Przepis ten wskazuje, że przychodem są kwoty należne z tej działalności, nawet jeżeli nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu zwróconych towarów, bonifikat i skont.

Już na tym etapie warto zauważyć, że ustawodawca nie wymienia w tym katalogu zwrotów kosztów, co oznacza, że nie są one traktowane jako neutralne podatkowo.

Kluczowe znaczenie ma jednak art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT, który wprost rozszerza pojęcie przychodu. Zgodnie z tym przepisem, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty oraz inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem świadczeń związanych z nabyciem lub wytworzeniem środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Ten przepis ma fundamentalne znaczenie dla rozliczeń franczyzowych, ponieważ ustawodawca jednoznacznie przesądził, że zwrot kosztu jest przychodem, a nie korektą kosztów. Nie pozostawiono tu pola do interpretacji opartej na ekonomicznym sensie operacji – decyduje konstrukcja prawna.

Dlaczego refundacja nie może zmniejszać kosztów w PKPiR

W praktyce księgowej bardzo często pojawia się pomysł, aby refundacje strat towarowych czy zwroty opłat ujmować jako zmniejszenie kosztów zakupu towarów (kolumna 10 PKPiR). Takie podejście wydaje się logiczne z punktu widzenia ekonomii, ale jest sprzeczne z przepisami podatkowymi.

Jak ująć refundacje i dopłaty od Żabka w PKPiR - koszt zakupu towarów handlowych powstaje w momencie poniesienia wydatku, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, który stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu albo zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodu. Jeżeli towar został nabyty i ujęty w kosztach, to koszt ten jest prawidłowy i definitywny na moment jego poniesienia.

Natomiast późniejsza refundacja – niezależnie od jej nazwy – jest nowym zdarzeniem gospodarczym, które podlega ocenie na gruncie art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT. Przepis ten nie daje możliwości „cofnięcia się” do kosztów i ich korekty, lecz nakazuje rozpoznanie przychodu. Dlatego też wszelkie refundacje i dopłaty należy ujmować w PKPiR jako pozostałe przychody, a nie jako korektę kolumny 10.

Charakter poszczególnych świadczeń od franczyzodawcy

Refundacje strat towarowych, z którymi najczęściej spotykają się franczyzobiorcy, są klasycznym przykładem zwrotu wydatku na pokrycie kosztów. Przedsiębiorca poniósł koszt nabycia towaru, a następnie – z uwagi na jego utratę lub przeterminowanie – otrzymuje częściowy lub całkowity zwrot wartości. Na gruncie podatkowym oznacza to powstanie przychodu, który – zgodnie z art. 14 ust. 1c ustawy o PIT – powstaje co do zasady w dniu otrzymania środków pieniężnych. Taką refundację ujmuje się w kolumnie 8 PKPiR i wlicza do limitu przychodów.

Analogicznie należy traktować refundacje opłat za korzystanie z zezwoleń, w tym koncesji alkoholowych. Opłata koncesyjna jest kosztem podatkowym, jednak jej zwrot przez franczyzodawcę stanowi przychód, ponieważ mieści się w pojęciu „zwrotu wydatku” z art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT. Również w tym przypadku brak jest podstaw prawnych do korekty kosztu.

Dopłaty do towarów regionalnych czy innych wybranych grup asortymentowych mają najczęściej charakter motywacyjny i nie są rabatem udzielanym na fakturze zakupu. Skoro dopłata nie obniża ceny zakupu towaru, lecz jest wypłacana w odrębnym rozliczeniu, należy ją traktować jako samodzielne świadczenie pieniężne. W konsekwencji jest to przychód podatkowy, który podlega ujęciu w kolumnie 8 PKPiR i zwiększa przychody w rozumieniu art. 14 ustawy o PIT.

Podobnie należy ocenić subwencje ogólne do działalności. Już sama nazwa tego świadczenia odpowiada literalnie treści art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT, który wprost wymienia subwencje jako przychód. O ile subwencja nie jest przeznaczona na nabycie środka trwałego, zawsze zwiększa przychody podatkowe przedsiębiorcy.

Zwroty wypłaconych odszkodowań również nie budzą większych wątpliwości. Wypłata odszkodowania klientowi była kosztem uzyskania przychodów, natomiast jego późniejszy zwrot przez franczyzodawcę jest przychodem podatkowym jako zwrot wydatku, co wprost wynika z art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT.

Wpływ refundacji i dopłat na limit pełnej księgowości

Kwestia limitu przychodów obligującego do przejścia na księgi rachunkowe jest szczególnie istotna w sieciach franczyzowych, gdzie dopłaty i refundacje potrafią znacząco „pompować” przychody podatkowe.

Zgodnie z art. 24a ust. 4 ustawy o PIT, obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych powstaje, jeżeli przychody z działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 14 ustawy o PIT, przekroczą równowartość 2 500 000 euro. Oznacza to, że do limitu wlicza się wszystkie przychody podatkowe, a nie tylko sprzedaż towarów i usług. W szczególności uwzględnia się dotacje, subwencje, dopłaty i zwroty kosztów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT.

Nie ma tu znaczenia, że ustawa o rachunkowości posługuje się pojęciem „przychodów netto ze sprzedaży” – dla podatników PIT decydujące znaczenie ma definicja przychodu podatkowego.

Jak ująć refundacje i dopłaty od Żabka w PKPiR– podsumowanie

Z konstrukcji art. 14 ust. 1 oraz art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT wynika jednoznacznie, że refundacje, dopłaty i subwencje otrzymywane od franczyzodawcy stanowią przychód z działalności gospodarczej. Nie mogą one korygować kosztów uzyskania przychodów, lecz powinny być ujmowane w kolumnie 8 PKPiR jako pozostałe przychody. Jednocześnie zwiększają one przychody brane pod uwagę przy ustalaniu limitu obligującego do prowadzenia pełnych ksiąg rachunkowych.